В Финансовый отдел Аппарата ФНПР обратилась главный бухгалтер территориальной организации профсоюза, являющейся структурным подразделением одной из членских организаций ФНПР. Она попросила оказать помощь в составлении проекта письма в Управление Федеральной налоговой службы Ростовской области по вопросу предоставления налоговых деклараций первичными профсоюзными организациями, не имеющими объектов налогообложения по НДС, на имущество, прибыль организаций.

Из сообщения следует, что одна из первичных профсоюзных организаций получила от налогового органа уведомление о принятом им решении приостановить операции этой организации по ее счету в банке, а также применить налоговую санкцию в виде взыскания штрафа. Указанные решения приняты из-за непредоставления профсоюзной организацией в налоговый орган за 2001 - 2005 годы налоговых деклараций по НДС, на имущество, прибыль организаций. Как сообщила главный бухгалтер обкома профсоюза, эти декларации не предоставлялись также и территориальной организацией профсоюза. По ее мнению, ни первичная профсоюзная организация, ни сама территориальная организация не должны предоставлять налоговые декларации по указанным видам налогов. Однако ее коллеги из других отраслей сообщают, что они предоставляют налоговые декларации в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Главный бухгалтер просила также разъяснить правомерность действий налоговых органов, чем они обоснованы, обязанность и порядок предоставления деклараций по указанным видам налогов со ссылкой на конкретные статьи Налогового кодекса РФ.

Чтобы разобраться в сложившейся ситуации, обратимся к соответствующим главам частей первой и второй Налогового кодекса Российской Федерации.
Во-первых, рассмотрим правомерность принятия инспекцией решения о приостановлении операций по счету профсоюзной организации. Статьей 76 части первой НК РФ предоставлено право налоговому органу принимать решение о приостановлении операций налогоплательщика - организации по ее счету в банке. Такое решение принимается руководителем (заместителем) налогового органа в случае непредоставления налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока предоставления такой декларации. Учитывая, что налоговые декларации не предоставлялись за 2001 - 2005 годы, вынесенное решение правомерно.

Во-вторых, рассмотрим положения законодательства о налогах и сборах, относящиеся к налоговой декларации, порядку и срокам ее предоставления.

Прежде всего необходимо уточнить, является ли первичная профсоюзная организация налогоплательщиком.

Статьей 19 части первой НК РФ определено, что налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги. В свою очередь, под организациями согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 48 Гражданского кодекса РФ (часть первая), юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Юридические лица должны иметь самостоятельный баланс или смету.
В нашем случае первичная профсоюзная организация и территориальная организация профсоюза являются юридическими лицами, образованными в соответствии с законодательством Российской Федерации, т.е. организациями, а значит, и налогоплательщиками.

Далее обратимся к части первой НК РФ, где даны общие понятия об обязанностях налогоплательщиков предоставлять налоговые декларации, и о том что представляет собой налоговая декларация.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 части первой Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны предоставлять в налоговый орган налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Налоговая декларация согласно пункту 1 статьи 80 части первой Налогового кодекса Российской Федерации представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Из определения следует, что у налогоплательщика должны быть доходы, расходы, исчисленные суммы налога.

Рассмотрим конкретные виды налогов. Так, порядок представления декларации по налогу на добавленную стоимость изложен в пунктах 5 - 6 статьи 174 главы 21 части второй НК РФ. Пунктом 5 этой статьи установлена обязанность налогоплательщика предоставлять в налоговой орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно пункту 2 статьи 163 НК РФ для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими два миллиона рублей, с 1 января 2006 года налоговый период устанавливается как квартал.

Таким образом, срок представления декларации по НДС за первый квартал 2005 года - не позднее 20 апреля 2006 года, за второй квартал - не позднее 20 июля, и т.д.

Форма декларации по НДС утверждена приказом Министерства финансов РФ от 28.12.2005 № 163н. Зарегистрирована в Минюсте РФ 26.01.2006 № 7316.
Главному бухгалтеру и территориальной, и первичной организаций необходимо обратить внимание на статью 3 части первой НК РФ, в которой имеется интересный пункт. Положения этого пункта нередко применяются арбитражными судами, налогоплательщиками в спорах с налоговыми органами. Это пункт 7. В нем говорится, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Главный бухгалтер территориальной организации может использовать при подготовке письма в инспекцию отдельные неясности положений законодательства о налогах и сбора.

Какие же неясности, противоречия имеются в виду?

Так, в абзаце 2 статьи 80 НК РФ отражено, что налоговая декларация предоставляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В нашем случае обязанность по уплате НДС отсутствует, так как отсутствуют операции, признаваемые согласно статье 146 НК РФ объектами налогообложения по НДС. Никаких сумм выручки от реализации товаров (работ, услуг) у первичной и территориальной организаций не имеется. Можно полагать, что и обязанность по представлению "нулевых" налоговых деклараций также отсутствует.

Однако всем налогоплательщикам - профсоюзным организациям не следует забывать, что отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности предоставления налоговой декларации по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах. Глава 21 НК РФ не устанавливает каких-либо иных (специальных) правил предоставления налоговых деклараций по НДС.

Порядок предоставления декларации по налогу на прибыль организаций изложен в статье 289 главы 25 части второй НК РФ. В ней законодатель предусмотрел, что некоммерческие организации, у которых не возникает обязательств по уплате налога на прибыль организаций, предоставляют налоговые декларации по упрощенной форме по истечении налогового периода не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Согласно статье 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год.

К сожалению, по данному виду налога профсоюзным организациям гораздо труднее найти доводы в обоснование своей позиции в случае непредоставления в течение длительного времени деклараций по налогу на прибыль организаций, так как законодатель предусмотрел особенности предоставления деклараций для некоммерческих организаций.

К сведению сообщаем, что, начиная с первого отчетного периода 2006 года, налогоплательщики предоставляют налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций по новой форме. Эта форма декларации и порядок ее заполнения утверждены приказом Министерства финансов РФ от 07.02.2006 № 24н. Приказ зарегистрирован в Минюсте РФ от 20.02.2006 № 7528.

Что касается порядка предоставления декларации по налогу на имущество организаций, то он определен в статье 386 главы 30 части второй НК РФ, которая вступила в действие с 1 января 2004 года. До этого периода общественные объединения, каковыми являются профсоюзные организации, осуществляющие свою деятельность за счет целевых взносов граждан и отчислений организаций, и не осуществляющие предпринимательскую деятельность, не предоставляли налоговые декларации по этому виду налога.
Обязанность налогоплательщика предоставлять по истечении каждого отчетного и налогового периода в налоговые органы по своему месту нахождения налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговую декларацию предусмотрена пунктом 1 статьи 386 НК РФ.

Кто же признается плательщиком этого вида налога?

Налогоплательщиками налога на имущество организаций согласно статье 373 главы 30 НК РФ признаются российские организации. Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Это положение необходимо учесть при обосновании своей позиции перед налоговым органом.

В какие сроки необходимо предоставить расчеты и декларации?

Налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу предоставляются не позднее 30 дней после окончания соответствующего отчетного периода. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года (пункт 2 статьи 379, пункт 2 статьи 386 главы 30 НК РФ). Налоговые декларации по итогам налогового периода предоставляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговым периодом признается календарный год (пункт 1 статьи 379, пункт 3 статьи 386 главы 30 НК РФ).

Необходимо иметь в виду, что форма налоговой декларации по налогу на имущество организаций и инструкция по ее заполнению в настоящее время не изменена. Они утверждены приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 23.03.2004 № САЭ-3-21/224. Приказ зарегистрирован в Минюсте РФ 29.03.2004 № 5690.

Из ситуации следует, что профсоюзные организации не предоставляли налоговые декларации по НДС за 2001, 2002 годы, и по налогу на прибыль организаций - за 2002 год. Статьей 113 части первой НК РФ предусмотрена давность привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно абзацу первому этой статьи лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).

Истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (в нашем случае это имеет место) является обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения (подпункт 4 статьи 109 части первой НК РФ). Приведенные положения необходимо также использовать в обоснование своей позиции.

Рекомендуется также обратить внимание на положения статьи 110 части первой НК РФ, в которой даются понятия формы вины при совершении налогового правонарушения. Можно использовать, например, пункт 3 этой статьи и считать, что налоговое правонарушение, выразившееся в непредоставлении налоговых деклараций, совершено по неосторожности, и профсоюзная организация, его совершившая, не осознавала противоправного характера своего бездействия. Эти обстоятельства могут быть признаны как смягчающие ответственность. При наличии хотя бы одного перечисленного в статье 112 НК РФ смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным статьей 119 главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

Практика работы показывает, что отдельные инспекции разрешают первичным профсоюзным организациям не предоставлять "нулевые" вышеназванные декларации. Однако письменных разъяснений профсоюзным организациям, как правило, не дают, а их необходимо иметь, учитывая положения подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ.

Финансовый отдел Аппарата ФНПР
28 июля 2006 года